[摘要]本文通过对临安市会计管理新模式的调查分析，剖析了该管理模式的主要特点，从法学、管理学、经济学视角论证了其可行性，并对完善该模式提出了若干政策建议。

[关键词]会计管理；新模式；职能互补

        发挥职能互补优势   提高会计管理效率

          ——临安市会计管理新模式探析

 

2004年下半年，临安市财政局针对辖区范围内单位所提供的会计信息质量不高，会计人员管理难度较大，酝酿进行会计改革，尝试采用会计管理新模式，经过近一年的运行，现已取得了初步成效。本文通过对临安会计管理模式调查研究的基础上，分析了该管理模式的主要特点，从法学、经济学、管理学视角论证了其可行性，并对完善该模式提出了若干政策建议。

一、临安市会计管理新模式及其主要特点

临安市会计管理新模式是指财政部门利用财税合一的体制优势，将会计管理与服务工作委托给地税等部门，由其以委托单位名义行使行政处罚之外的会计管理权并对企业和会计人员进行考核，从而将会计管理工作延伸到基层，将会计管理与税收征管等其他行政行为融为一体的一种新型会计管理制度。这一模式的具体做法为：临安市财政局利用地税部门日常工作、纳税评估、专项检查及稽查中直接接触会计人员，税务人员对企业会计工作情况相对熟悉这一优势，通过制定和实施《临安市会计人员考核办法》、《临安市会计基础工作规范化考核办法》（以下简称两个办法）和《临安市会计人员谈话提醒制度》、《临安市会计管理信息联系制度》（以下简称两个制度），依法将部分会计管理与服务职能委托给地税等专业监管部门，由其对会计人员从职业道德、会计人员职业行为和会计人员教育三方面进行量化考核，对会计人员所在单位从会计机构设置和人员配备、会计核算、会计监督、内部会计管理制度四方面进行会计基础工作规范化进行考核，从而在不增加税务部门行政成本的前提下，提升了会计信息质量，减轻了会计人员的工作压力，维护了会计人员合法权益，提高了会计人员素质和会计管理水平。同时，财政部门还充分发挥财政与税务、审计、人民银行、司法、纪检监察部门之间的职能互补、信息共享、服务会计、齐抓共管的合力优势，使会计法律、法规和规章得到切实有效的贯彻执行。该模式主要有以下三个优点：

一是克服了财政部门会计管理力量不足的缺陷，充分利用税务部门的机构和人力优势，将会计管理与服务工作落到实处，取得较好的行政效率。这一改革有效解决财政部门受人力、财力的影响，监督面小，对违法、违纪单位的威慑力不强及监管部门之间各自为政，信息不共享，监督没有形成合力的现实问题。会计人员管理队伍由改革初期的会管科、函校、学会三位一体的6人发展为与财政相关职能科室、国税、地税、乡镇（街道）财政所170余人及审计、检察、监察、人民银行、证券监管等部门组成的会计管理体系，建立了一个联合执法平台，对外一个声音说话，一把尺子度量，营造了良好的执法环境，形成监管有力的新格局，确保了会计法律、法规、制度和办法的贯彻落实。

二是提高了会计信息的质量。当前会计工作中突出的问题是信息失真，而会计信息由会计人员加工和提供，那么加强会计人员管理就成为会计管理工作的重中之重。会计管理新模式的实施，调动了广大财税干部管理会计工作的积极性，通过对会计人员以及企业实施会计基础工作规范的考核，加强了对会计人员乃至企业的管理力度，使会计人员知道其会计行为有人管，增强了会计人员的底气，支持会计人员抵制个别领导的违法意图，自觉履行职责。改善了会计执法环境，对会计人员的违纪违法行为的处理有了可操作性，营造了一个公正、公平的执法环境，提高了会计人员的从业道德水平，规范了会计人员的从业行为。营造了良好的社会氛围，通过对违纪违法会计行为的曝光，充分发挥了《会计法》的威慑力，通过政府有关部门的协调配合和联络反馈制度，在全社会形成了会计诚信的氛围。

三是会计工作与财税管理相互促进，树立起了“大会计”的理念。通过将会计工作融于财政税务等部门管理工作之中，充分发挥会计管理工作作为财政、地税工作基础工作的作用。因为财政财务管理存在的一些问题，在某些方面也可以归结为会计问题，需要借助会计管理，很好地加以解决。所以只有将会计管理统一到服务财税改革之中，与预算管理、税务管理、财政财务管理、资产管理等方面有效结合起来，才能在推进和完善公共财政体制建设中找到应有的地位，才能相互促进，获得发展，更好地发挥会计的基础性作用。

二、会计管理新模式的可行性分析

会计管理新模式是否切实可行，主要应该看其在法律上是否可行，在管理上能否形成良好的运行机制，在经济上能否降低行政成本。

(一)从法学视角的分析

行政执法委托属于行政职权委托的内容，简称“行政委托”。它是指行政主体为了实现行政目标，在自己不能亲自行使某行政职权的特殊情况下，委托其他行政机关、有关组织或个人以该行政主体的名义行使该行政职权，行为的法律效果由委托行政主体承担的活动。

我国《行政处罚法》（十八、十九条）、《行政许可法》（二十四条）等法律都有相关行政委托的规定。实践中，行政处罚、税收征管、种子管理、建筑工程监管、检验检疫等行政工作都存在一定的委托执法行为。这说明，在我国行政委托执法要么有法律的明确规定，要么由行政机关根据工作需要自行决定。并且，从《行政处罚法》、《行政许可法》、《税收征管法》等几大法律对相关行政委托的授权可知，通常情况下只要是法律未明确规定不得委托他人行使的职权，均可委托有能力的机关、组织或个人行使。

财政部门的会计管理权，我国法律、法规或规章既无准许委托，也无禁止委托的规定。从我国法律体系和法律实践来看，此种情况下只要被委托的机关、组织或个人有相应的行为能力，则均为法律所许可。临安市财政局将部分会计管理权委托给国税、地税等行政机关执行，可以加强会计监管和服务力度，提高行政效率，没有触犯任何法律规定，并且该委托行为的被委托人是其他行政机关，不是社会组织和个人。因此，临安市的委托执法行为，不仅为法律所许可，还应当受到鼓励。此外，依据我国《会计法》和其他相关法律的规定，税务、审计、人民银行、证券监管、保险监管等部门在各自职责范围内对企事业单位的会计行为具有相应的监督权，临安市财政局委托的部分会计管理权实际上属于被委托单位本身的权力，只不过通过委托这一形式与其他由财政部门行使的管理权和会计服务结合在一起。这样，可方便被委托单位行使权力，而同时缓解财政部门人力不足的问题，还能将工作做得更细、更好，实为一举多得之妙法。

当然，会计管理权的委托执行是一种普遍性执法行为，要加强对被委托单位的监督和管理，同时也应受同级政府部门的监督。因此，应当将委托执法管理办法、委托书等相关文件交有关政府部门备案。在操作上，对于被委托人仅有行政执法委托书还不够，应当向其提供具有公示力的代理执法的相关证件，否则行政相对人（会计人员）可以拒绝接受管理或检查，也容易招致行政纠纷。临安市财政局将会计执法委托报政府法制部门备案的做法，就有利于减少行政纠纷，保证了这项会计改革的真正落实到位。

(二)从管理学视角的分析——运行机理

临安市会计监管改革的思路是：依据《会计法》的立法宗旨，由企业自行聘用本单位的会计人员，各单位会计人员对本单位进行会计核算和监督，政府有关部门对会计工作和会计人员实行会计资格审查及会计工作的考核，并委托税务部门监管的模式。

委托监管模式既保持财政监督的主导地位，充分利用政府管理优势，又不使政府陷于繁杂的日常管理事务。这种监管模式不需要建立庞大的监督执法队伍来督促企业履行自己的义务；也避免行业协会过多地偏袒会员而损害公众利益，从制度安排上确保政府在维护社会公众利益中的权威地位。如果靠单纯的通过增加财政部门的人员编制来增加对会计监管的力量，不但会增加政府成本，而且还会影响社会效率。所以，新模式的运行是一条降低社会交易成本而效率增加的有效途径。

在我国，特别是在市场经济发展的初期，要弱化政府对会计管理的职能是不符合国情的，但不切实际地放大政府对会计监督的作用，同样是不利于高质量会计信息的产出。因此，在会计管理模式选择上避免搞极端。政府在会计管理问题上的主要作用是弥补市场机制不足，而不应成为市场的替代。如何使政府监管与市场机制相得益彰，是选择该管理模式的关键。

（1）在权限设计上，该模式要求财政部门与税务部门形成合约，明确双方的执法权限。财政部门专门负责会计行政处罚和行政许可工作，税务部门受托行使部分会计工作管理权，以此形成会计监管的合力，避免对会计职业的多头监管，提高管理效率。

（2）在监管标准上，该模式要求财政部门提供专业标准方面的支持，避免不同部门按照各自标准进行监管而形成相互矛盾的结论，提高监管和惩处的权威性。如对会计信息质量提出进一步细化要求、对监管人员规定准入和退出制度，对会计人员的考核权利，对违规违纪会计人员的惩戒权限等。

（3）在监管方式上，该模式要求采用例外管理原则，既不完全依赖企业、中介机构等力量，也不滥用政府权利。当社会公众对会计信息质量和会计服务市场没有太多抱怨时，政府又不宜过多介入，日常的管理由社会机构负责；当会计信息质量或会计服务市场发生系统性信任危机或发生重大审计失败时，政府应积极果断地介入，采取直接监管和间接监管的策略。直接监管表现为行使诸如吊销从业资格证等行政处罚权利。间接监管表现为对报表编制企业和行业自律组织施加影响和压力，迫使它们改进监管、惩戒违规的会计人员。

 (三)从经济学视角的分析

在会计管理工作中，政府、市场与企业为了各自的经济利益展开一场相互博奕。临安市会计管理上“两个办法”、“两个制度”的实施实质上是各种经济利益体间博弈的一种结果。

理想的会计管理模式要求能充分兼顾各方利益，成为博弈双方自愿执行的有约束力的社会契约。会计监管的合约性质可以概括为,在正交易成本的世界里,为节约交易成本,由要素所有者(人力资本与非人力资本所有者)之间签订的一组合约。包括下列子合约：（1）政府会计监管机构与企业或单位会计部门及人员之间的合约；（2）政府会计监管委托机构与受托机构之间的合约；（3）政府会计监管机构与社会其他有关部门之间的合约。

对会计监管合约安排的设计重点应该是委托代理，通过一定的制度安排界定，将财政监督职能委托税务和审计等部门执行，财政部门可以采取间接监督的方式。

会计监管合约在于对受托者的权利、责任进行反映，以便在受托者和委托者之间，可以顺利地履行合约。在这种契约下，委托者（财政部门）将某些管理权委托给代理者（税务部门），代理者以委托者的名义从事监督活动。如何使代理者能够按照委托者的目标利益行事，委托者必须设计出一种合适的激励机制和约束机制以限制代理者偏离委托者的行为。由此，委托代理关系会产生代理成本。代理成本就是委托者自己监管所能达到的效益和委托者委托受托者监管所能达到的效益之间的差额。代理成本往往还包括委托者为了监督或额外激励受托者努力工作所花费的成本。考虑到作为委托者的财政部门鉴于自身监管力量所限，就需要尽量降低管理成本。如美国具有全国统一的财政监督信息共享系统，对于纳税人历年的纳税资料，都按税务登记号分类存入计算机系统。国内收入局负责税收检查的官员可以利用之，并有重点地进行审计检查。这种高度的信息化，既方便了纳税人申报纳税，也方便财税部门的监督管理。临安会计管理模式就是在我省首次推行这种监督方式。

会计监管契约的动态运行过程体现在会计监管契约的谈判、签订、履行与完善四个环节的互动上，会计监管契约的谈判是一种合作的博弈过程。会计监管契约的签订可以减少对履行机制的依赖,而健全的履行机制则可弥补签订机制的不足；会计监管契约的完善机制可以将会计监管契约的运行结果及时反馈给利益相关者如政府有关管理部门、银行等,使其能够以适当的方式调整自己的履行机制,提高会计监管契约的完全性程度。

为提高会计监管契约运行效率，应将会计监管契约设计成格式化契约。所谓格式化契约包括法律上的格式化契约与经济学上的格式化契约，一般而言，经济学上的格式化契约由法律上的格式化契约抽象而成，然后用以解释经济现象。法律上的格式化契约又称定式合同，是指契约条款由法律法规直接规定，参与者仅需要对照相关契约法的规定即可确定其内容的一种契约。格式化契约具有契约条款事先单方决定性、书面定型性、无须协商性等特点。会计从业资格等的市场准入资格以及委托代理合同均可视为格式化契约。格式化的契约安排适应了现代市场经济快捷、高效、改善经营等方面的要求，从而节约了监管费用。实践证明，格式化契约可以节约契约签订前的讨价还价成本,也可节约契约执行过程中的协调成本,还可减少裁决契约纠纷的成本。

三、需要进一步完善的问题

临安会计管理新模式改革得到了政府有关部门、多数会计人员和部分单位负责人的肯定与支持，但作为一项改革不可能是十全十美的，该模式中以下方面有待进一步完善。

1．加强单位负责人的会计责任监管及其考核

《会计法》第四条规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”依法建账，保证会计资料真实、完整，保障会计机构、会计人员依法行使职权，建立健全内部会计监督制度，有效防范、控制会计违法和会计舞弊行为等，都是单位负责人应承担的责任。一些单位会计信息失真，与单位负责人是脱不了干系的，单位负责人的法律意识和对会计工作的重视、理解，直接影响到一个企业的会计工作。而在临安市的“两个办法、两个制度”中，对单位负责人会计责任的监管与考核尚待进一步加强，对其违法违规行为，应进行相应的处罚。

2．进一步拓宽监管范围

该模式的主要特点是通过税务部门来管理和服务会计工作，这是其优势所在，但恰恰也是其局限性所在。该模式适用的对象仅仅是税务部门的服务对象——纳税人，而没有把其他众多的非纳税人的会计管理工作纳入其中。不可否认，我国当前会计信息失真主要是企业的会计信息失真。但是其他单位会计信息失真也同样存在，因此必须重视对非纳税人的会计工作的监管和考核。